Che cos’è l’accantonamento? Gli IFRS, lo IAS 37 per l’esattezza, definisce l’accantonamento come una passività di tempi o importi incerti. Ciò significa che, secondo lo standard, quelle passività per le quali l’importo o i tempi di spesa sono incerti, sono considerati accantonamenti. Mentre la passività, nello stesso standard, è definita come: obbligo presente come risultato del regolamento di eventi passati e si prevede di provocare un deflusso di risorse o di pagamento, in modo pratico.

Il principio chiave, sulla norma chiaramente manda che, un accantonamento dovrebbe essere riconosciuto solo quando c’è una passività (vedere la definizione di cui sopra sulla passività.)

Se siete in giro per tranquillo lungo nel campo della contabilità, si può avere trovato che così tante riserve nei bilanci. Molte di queste riserve non sono chiaramente permesse dagli IFRS. Lo IAS 37.14 dice che: un’entità deve riconoscere un accantonamento se, e solo se l’obbligo attuale è sorto come risultato di un evento passato, il pagamento è probabile (più probabile che no), e l’importo può essere stimato in modo affidabile. Attraverso questo post evidenzierò i termini e le definizioni, relativi all’accantonamento, forniti dallo IAS 37. Alla fine, includerò anche dodici caratteristiche della norma. Continua a leggere…

Anche se la misurazione delle passività è generalmente semplice, alcune di esse sono difficili da misurare a causa delle incertezze. Le incertezze riguardanti l’esistenza di un’obbligazione, quanto delle attività di un’entità saranno necessarie per estinguere l’obbligazione, e quando l’estinzione avrà luogo possono influenzare se, quando, e per quanto un’obbligazione sarà rilevata nel bilancio.

IAS 37 offre una guida approfondita sull’argomento degli accantonamenti. Il principio spiega in dettaglio ciascuna delle parole chiave nella definizione del termine “accantonamento”.

Obbligo attuale – Il principio opina che in quasi tutti i casi, sarà chiaro quando esiste un obbligo attuale. La nozione di obbligazione nello Standard include non solo un’obbligazione legale (per esempio, derivante da un contratto o dalla legislazione) ma anche un’obbligazione costruttiva. Spiega che un’obbligazione costruttiva esiste quando l’entità da un modello stabilito di pratica passata o politica dichiarata ha creato una valida aspettativa che accetterà certe responsabilità.

Evento passato – Ci deve essere qualche evento passato che ha innescato l’obbligazione presente – una perdita accidentale di petrolio, per esempio. Un accantonamento contabile non può essere creato in previsione di un evento futuro. L’entità deve anche non avere alternative realistiche all’adempimento dell’obbligazione causata dall’evento.

Probabile uscita di risorse che incorporano benefici economici – Affinché un accantonamento si qualifichi per la rilevazione, è essenziale che non solo sia un’obbligazione attuale dell’entità che redige il bilancio, ma dovrebbe anche essere probabile che un’uscita di risorse che incorporano benefici utilizzati per estinguere l’obbligazione si verifichi effettivamente. Ai fini del presente Principio, “probabile” è definito come “più probabile che non”. – Una nota a piè di pagina del Principio afferma che questa interpretazione del termine “probabile” non si applica necessariamente ad altri IAS.

Stima affidabile dell’obbligazione – Lo IAS 37 riconosce che l’uso di stime è comune nella preparazione del bilancio e suggerisce che utilizzando una gamma di possibili risultati, un’entità di solito sarà in grado di fare una stima dell’obbligazione che sia sufficientemente affidabile da utilizzare nella rilevazione di un accantonamento. Laddove non è possibile fare una stima affidabile, tuttavia, non viene rilevata alcuna passività.

Caratteristiche importanti degli accantonamenti secondo gli IFRS

Queste sono le caratteristiche importanti degli accantonamenti spiegate nello IAS 37:

Per tutte le passività stimate che sono incluse nella definizione di accantonamenti, l’importo da registrare e presentare nel bilancio dovrebbe essere la migliore stima, alla data del bilancio, dell’importo della spesa che sarà necessaria per regolare l’obbligo. Ci si riferisce spesso al “valore atteso” dell’obbligazione, che può essere definito operativamente come l’importo che l’entità pagherebbe, attualmente, per estinguere l’effettiva obbligazione o per fornire un corrispettivo a una terza parte per assumerla (per esempio, Per le passività stimate che comprendono un gran numero di elementi relativamente piccoli e simili, la ponderazione in base alla probabilità di accadimento può essere usata per calcolare il valore atteso aggregato; questo è spesso usato per calcolare le “Riserve di garanzia maturate”, per esempio.

Per quelle passività stimate che consistono solo in poche obbligazioni discrete, il risultato più probabile può essere usato per valutare la passività – quando c’è una gamma di risultati con probabilità approssimativamente simili. Ma se i risultati possibili includono importi molto maggiori (e minori) di quello più probabile, può essere necessario accantonare un importo maggiore – se c’è una probabilità significativa che l’obbligo più grande dovrà essere liquidato.

I “rischi e le incertezze” che circondano gli eventi e le circostanze dovrebbero essere presi in considerazione per arrivare alla migliore stima di un accantonamento. Tuttavia, come sottolineato dal principio, l’incertezza non dovrebbe essere usata per giustificare la creazione di accantonamenti eccessivi o una deliberata sopravvalutazione delle passività.

IAS 37 affronta anche l’uso di valori attuali o l’attualizzazione. L’attualizzazione è richiesta quando l’effetto sarebbe rilevante, ma può essere ignorata se l’effetto è irrilevante. Così, gli accantonamenti stimati per essere dovuti più lontano nel futuro avranno più bisogno di essere attualizzati rispetto a quelli dovuti attualmente. In pratica, tutti gli accantonamenti, tranne quelli banali, dovrebbero essere attualizzati a meno che i tempi non siano sconosciuti (il che rende l’attualizzazione un’impossibilità di calcolo).

IAS 37 chiarisce che il tasso di sconto applicato dovrebbe essere coerente con la stima dei flussi di cassa. Cioè, se l’importo stimato che ci si aspetta di pagare riflette qualsiasi inflazione dei prezzi che si prevede si verifichi tra la data del bilancio e la data di regolamento finale dell’obbligazione stimata, allora dovrebbe essere usato un tasso di sconto nominale.

Gli eventi futuri che possono influenzare l’importo richiesto per regolare un’obbligazione dovrebbero essere riflessi nell’importo dell’accantonamento se c’è sufficiente evidenza obiettiva che tali eventi futuri si verificheranno effettivamente. Per esempio: se un’entità ritiene che il costo della bonifica del sito di un impianto alla fine della sua vita utile sarà ridotto da futuri cambiamenti nella tecnologia, l’importo rilevato come accantonamento per i costi di bonifica dovrebbe riflettere una stima ragionevole della riduzione dei costi derivante da qualsiasi cambiamento tecnologico previsto. L’IFRIC 1 stabilisce che le variazioni degli accantonamenti per lo smantellamento devono essere rilevate prospetticamente, modificando le future quote di ammortamento).

I guadagni derivanti da cessioni previste di attività non dovrebbero essere presi in considerazione per arrivare all’importo dell’accantonamento (anche se la cessione prevista è strettamente legata all’evento che ha dato origine all’accantonamento).

I rimborsi da altre parti dovrebbero essere presi in considerazione nel calcolo dell’accantonamento solo se è praticamente certo che il rimborso sarà ricevuto.

Le variazioni degli accantonamenti dovrebbero essere considerate ad ogni data di riferimento della situazione finanziaria, e gli accantonamenti dovrebbero essere rettificati per riflettere la migliore stima corrente. Se dopo la revisione risulta che non è più probabile che un’uscita di risorse che incorpora l’economia sarà richiesta per regolare l’obbligo, allora l’accantonamento dovrebbe essere stornato attraverso i risultati delle operazioni del periodo corrente.

L’uso dell’accantonamento deve essere limitato allo scopo per cui è stato rilevato originariamente. Una riserva per lo smantellamento di un impianto, per esempio, non può essere utilizzata per assorbire richieste di risarcimento per inquinamento ambientale o pagamenti in garanzia. Se una spesa è impostata contro un accantonamento che è stato originariamente riconosciuto per un altro scopo, si camufferebbe l’impatto dei due diversi eventi, distorcendo l’andamento del reddito e forse costituendo una frode di reporting finanziario.

Gli accantonamenti per perdite operative future non dovrebbero essere riconosciuti. Questo è esplicitamente proibito dal Principio, poiché le perdite operative future non soddisfano la definizione di passività alla data della situazione patrimoniale-finanziaria (come definita nel Principio) e i criteri generali di rilevazione stabiliti nel Principio.

Obblighi attuali derivanti da contratti onerosi dovrebbero essere rilevati e valutati come un accantonamento. Il principio introduce il concetto di contratti onerosi, che definisce come contratti in cui i costi inevitabili per soddisfare le obbligazioni superano i benefici economici attesi. In altre parole, le implicazioni negative attese di tali contratti (contratti esecutivi che non sono onerosi) non possono essere riconosciute come un accantonamento. Lo IAS 37 impone che i costi inevitabili di un contratto rappresentino i “costi netti minimi di uscita dal contratto”. Tali costi inevitabili dovrebbero essere valutati al minore tra: il costo di adempimento del contratto; o qualsiasi risarcimento o penalità derivante dal mancato adempimento del contratto.

Gli accantonamenti per i costi di ristrutturazione sono rilevati solo quando sono soddisfatti i criteri generali di rilevazione degli accantonamenti. Un’obbligazione implicita di ristrutturazione sorge solo quando un’entità ha un piano formale dettagliato per la ristrutturazione che identifica almeno: l’attività o la parte di attività interessata, le principali sedi interessate, il numero approssimativo di dipendenti che dovrebbero essere compensati per la cessazione del rapporto di lavoro risultante dalla ristrutturazione, le spese che sarebbero necessarie per effettuare la ristrutturazione, e le informazioni su quando il piano deve essere attuato.

Inoltre, i criteri di riconoscimento richiedono anche che l’entità dovrebbe aver suscitato una valida aspettativa tra gli interessati dalla ristrutturazione che essa, di fatto, realizzerà la ristrutturazione iniziando ad attuare quel piano o annunciandone le caratteristiche principali agli interessati. Quindi, finché entrambe le condizioni appena menzionate non sono soddisfatte, un accantonamento per la ristrutturazione non può essere effettuato sulla base del concetto di obbligo costruttivo.

In pratica, dati i rigidi criteri dello IAS 37, è più probabile che i costi di ristrutturazione diventino riconoscibili quando effettivamente sostenuti in un periodo successivo. Solo le spese dirette derivanti dalla ristrutturazione dovrebbero essere previste. Tali spese dirette dovrebbero essere necessariamente sostenute per la ristrutturazione e non associate alle attività in corso delle entità.

Quindi, un accantonamento per la ristrutturazione non includerebbe costi quali i costi di riqualificazione o di trasferimento del personale attuale dell’entità o i costi di marketing o gli investimenti in nuovi sistemi e reti di distribuzione (tali spese sono categoricamente non ammesse dal principio, poiché sono considerate spese relative alla futura conduzione dell’attività dell’entità e quindi non sono passività relative al programma di ristrutturazione).

Inoltre, le perdite operative future identificabili fino alla data di una ristrutturazione effettiva non devono essere incluse nell’accantonamento per una ristrutturazione (a meno che non si riferiscano a un contratto oneroso).

Inoltre, in linea con i principi generali di valutazione relativi agli accantonamenti delineati nel principio, la guida specifica dello IAS 37 relativa alla ristrutturazione vieta di prendere in considerazione qualsiasi utile sulla prevista cessione di attività nella valutazione di un accantonamento per ristrutturazione, anche se la vendita delle attività è prevista come parte della ristrutturazione.

Una decisione della direzione o una delibera del consiglio di amministrazione di ristrutturare presa prima della data di riferimento del bilancio non dà automaticamente origine a un’obbligazione implicita alla data di riferimento del bilancio, a meno che l’entità non abbia, prima della data di riferimento del bilancio, iniziato ad attuare il piano di ristrutturazione o annunciato le caratteristiche principali del piano di ristrutturazione a coloro che ne sono interessati in modo sufficientemente specifico, in modo da suscitare in loro una valida aspettativa.

Esempi di eventi che possono rientrare nella definizione di ristrutturazione sono:

• Una riorganizzazione fondamentale di un’entità che ha un effetto rilevante sulla natura e l’obiettivo delle operazioni dell’entità;
• Modifiche drastiche nella struttura di gestione – per esempio, rendendo autonome tutte le unità funzionali;
• Spostamento dell’attività in una posizione o luogo più strategico, trasferendo la sede centrale da un paese o regione a un altro; e
• Se alcune altre condizioni sono soddisfatte, la vendita o la cessazione di una linea di attività, tale che una ristrutturazione potrebbe essere considerata un’attività cessata secondo l’IFRS 5.