Qu’est-ce qu’une provision ? Les normes IFRS, la norme IAS 37 pour être exact, définissent la provision comme un passif dont l’échéance ou le montant est incertain. Cela signifie que, selon la norme, les passifs pour lesquels le montant ou le moment de la dépense est incertain, sont considérés comme des provisions. Alors que le passif, dans la même norme, est défini comme : obligation actuelle résultant du règlement d’événements passés et dont on s’attend à ce qu’elle entraîne une sortie de ressources-ou un paiement, de manière pratique.

Le principe clé, sur la norme impose clairement que, une provision devrait être reconnue seulement quand il y a un passif (voir la définition ci-dessus sur le passif.)

Si vous êtes autour pour tranquille longtemps dans le domaine de la comptabilité, vous pouvez avoir trouvé que tant de réserves dans les états financiers. Beaucoup de ces réserves ne sont clairement pas autorisées par les normes IFRS. La norme IAS 37.14 dit que : une entité doit comptabiliser une provision si, et seulement si, une obligation actuelle est née à la suite d’un événement passé, le paiement est probable (plus probable qu’improbable), et le montant peut être estimé de manière fiable. Dans ce billet, je mettrai en évidence les termes et définitions relatifs aux provisions, fournis par l’IAS 37. Éventuellement, j’inclurai également douze caractéristiques de la norme. Lisez la suite…

Bien que l’évaluation des passifs soit généralement simple, certains d’entre eux sont difficiles à évaluer en raison d’incertitudes. Les incertitudes concernant l’existence d’une obligation, la quantité d’actifs d’une entité qui sera nécessaire pour régler l’obligation et le moment où le règlement aura lieu peuvent avoir une incidence sur la question de savoir si, quand et pour quel montant une obligation sera comptabilisée dans les états financiers.

L’IAS 37 offre des indications approfondies sur le sujet des provisions. La norme explique en détail chacun des mots clés de la définition du terme « provision ».

Obligation actuelle – La norme opine que dans presque tous les cas, il sera clair quand une obligation actuelle existe. La notion d’obligation dans la norme comprend non seulement une obligation légale (par exemple, découlant d’un contrat ou d’une législation) mais aussi une obligation constructive. Elle explique qu’une obligation implicite existe lorsque l’entité, à partir d’un modèle établi de pratiques passées ou d’une politique déclarée, a créé une attente valide qu’elle acceptera certaines responsabilités.

Événement passé – Il doit y avoir un événement passé qui a déclenché l’obligation actuelle – un déversement accidentel de pétrole, par exemple. Une provision comptable ne peut pas être créée en prévision d’un événement futur. L’entité doit également ne pas avoir d’alternative réaliste pour régler l’obligation causée par l’événement.

Sortie probable de ressources représentatives d’avantages économiques – Pour qu’une provision puisse être comptabilisée, il est essentiel qu’il s’agisse non seulement d’une obligation actuelle de l’entité déclarante, mais aussi qu’il soit probable qu’une sortie de ressources représentatives d’avantages utilisés pour régler l’obligation en résulte effectivement. Aux fins de la présente norme, le terme « probable » est défini comme « plus probable qu’improbable ». – Une note de bas de page de la norme indique que cette interprétation du terme « probable » ne s’applique pas nécessairement à d’autres IAS.

Estimation fiable de l’obligation – La norme IAS 37 reconnaît que l’utilisation d’estimations est courante dans la préparation des états financiers et suggère qu’en utilisant une gamme de résultats possibles, une entité sera généralement en mesure de faire une estimation de l’obligation suffisamment fiable pour être utilisée dans la comptabilisation d’une provision. Lorsqu’aucune estimation fiable ne peut être faite, cependant, aucun passif n’est comptabilisé.

Caractéristiques importantes des provisions selon les IFRS

Voici les caractéristiques importantes des provisions expliquées dans l’IAS 37:

Pour tous les passifs estimés qui sont inclus dans la définition des provisions, le montant à enregistrer et à présenter dans l’état de la situation financière doit être la meilleure estimation, à la date de l’état de la situation financière, du montant de la dépense qui sera nécessaire pour régler l’obligation. On parle souvent de la « valeur attendue » de l’obligation, qui peut être définie de manière opérationnelle comme le montant que l’entité paierait, actuellement, soit pour régler l’obligation réelle, soit pour fournir une contrepartie à un tiers afin qu’il l’assume (par ex, comme une prime d’assurance à occurrence unique).

Pour les passifs estimés composés d’un grand nombre d’éléments similaires relativement petits, la pondération par la probabilité de survenance peut être utilisée pour calculer la valeur attendue globale ; ceci est souvent utilisé pour calculer les « réserves pour garantie courues », par exemple.

Pour les passifs estimés composés de seulement quelques obligations discrètes, le résultat le plus probable peut être utilisé pour évaluer le passif – lorsqu’il existe une gamme de résultats ayant des probabilités à peu près similaires. Mais si les résultats possibles comprennent des montants beaucoup plus (et moins) élevés que le plus probable, il peut être nécessaire de provisionner un montant plus important – s’il y a une chance significative que l’obligation la plus importante doive être réglée.

Les « risques et incertitudes » entourant les événements et les circonstances devraient être pris en compte pour arriver à la meilleure estimation d’une provision. Toutefois, comme le souligne la norme, l’incertitude ne doit pas être utilisée pour justifier la création de provisions excessives ou une surestimation délibérée du passif.

La norme IAS 37 traite également de l’utilisation des valeurs actuelles ou de l’actualisation. L’actualisation est requise lorsque l’effet serait significatif, mais elle peut être ignorée si l’effet est immatériel. Ainsi, les provisions estimées être dues dans un avenir plus lointain auront davantage besoin d’être actualisées que celles dues actuellement. En pratique, toutes les provisions, sauf celles qui sont insignifiantes, doivent être actualisées, sauf si l’échéance est inconnue (ce qui rend l’actualisation impossible à calculer).

La norme IAS 37 précise que le taux d’actualisation appliqué doit être cohérent avec l’estimation des flux de trésorerie. C’est-à-dire que si le montant estimé que l’on s’attend à payer reflète l’inflation des prix, quelle qu’elle soit, entre la date de l’état de la situation financière et la date du règlement final de l’obligation estimée, alors un taux d’actualisation nominal doit être utilisé.

Les événements futurs qui peuvent affecter le montant requis pour régler une obligation doivent être reflétés dans le montant de la provision lorsqu’il existe une preuve objective suffisante que ces événements futurs se produiront effectivement. Par exemple : si une entité pense que le coût de nettoyage d’un site d’usine à la fin de sa vie utile sera réduit par des changements technologiques futurs, le montant comptabilisé en tant que provision pour les coûts de nettoyage doit refléter une estimation raisonnable de la réduction des coûts résultant de tout changement technologique anticipé. L’IFRIC 1 prescrit que les changements dans les provisions pour coûts de démantèlement doivent être comptabilisés de manière prospective – en modifiant les charges d’amortissement futures).

Les gains provenant de cessions attendues d’actifs ne doivent pas être pris en compte pour arriver au montant de la provision (même si la cession attendue est étroitement liée à l’événement donnant lieu à la provision).

Les remboursements par d’autres parties ne devraient être pris en compte dans le calcul de la provision que s’il est pratiquement certain que le remboursement sera reçu.

Les changements dans les provisions devraient être considérés à chaque date d’état de la situation financière, et les provisions devraient être ajustées pour refléter la meilleure estimation actuelle. Si, après examen, il apparaît qu’il n’est plus probable qu’une sortie de ressources représentatives de l’économie sera nécessaire pour régler l’obligation, alors la provision doit être reprise par le biais des résultats d’exploitation de la période en cours.

L’utilisation de la provision doit être limitée à l’objectif pour lequel elle a été comptabilisée à l’origine. Une provision pour le démantèlement d’une usine, par exemple, ne peut pas être utilisée pour absorber les réclamations pour pollution environnementale ou les paiements de garantie. Si une charge est imputée à une provision qui a été comptabilisée à l’origine dans un autre but, elle camouflerait l’impact des deux événements différents, ce qui fausserait la performance du revenu et pourrait constituer une fraude à l’information financière.

Les provisions pour pertes d’exploitation futures ne doivent pas être comptabilisées. Ceci est explicitement proscrit par la norme, car les pertes d’exploitation futures ne répondent pas à la définition d’un passif à la date de l’état de la situation financière (tel que défini dans la norme) et aux critères généraux de comptabilisation énoncés dans la norme.

Les obligations actuelles en vertu de contrats déficitaires doivent être comptabilisées et évaluées comme une provision. La norme introduit le concept de contrats déficitaires, qu’elle définit comme des contrats en vertu desquels les coûts inévitables pour satisfaire aux obligations dépassent les avantages économiques attendus. En d’autres termes, les implications négatives attendues de ces contrats (contrats exécutoires qui ne sont pas onéreux) ne peuvent pas être comptabilisées comme une provision. La norme IAS 37 impose que les coûts inévitables d’un contrat représentent les « coûts nets les plus faibles pour sortir du contrat ». Ces coûts inévitables doivent être évalués au plus faible des deux montants suivants : le coût de l’exécution du contrat ; ou toute compensation ou pénalité découlant de la non-exécution du contrat.

Les provisions pour coûts de restructuration ne sont comptabilisées que lorsque les critères généraux de comptabilisation des provisions sont remplis. Une obligation implicite de restructuration ne naît que lorsqu’une entité dispose d’un plan formel détaillé pour la restructuration qui identifie au moins : l’activité ou la partie de l’activité concernée, les principaux sites affectés, le nombre approximatif de salariés qui devraient être indemnisés pour un licenciement résultant de la restructuration, les dépenses qui seraient nécessaires pour mener à bien la restructuration, et des informations sur le moment où le plan doit être mis en œuvre.

De plus, les critères de comptabilisation exigent également que l’entité ait suscité chez les personnes concernées par la restructuration une attente fondée qu’elle va, en fait, procéder à la restructuration en commençant à mettre en œuvre ce plan ou en annonçant ses principales caractéristiques aux personnes concernées. Ainsi, tant que les deux conditions qui viennent d’être mentionnées ne sont pas remplies, une provision pour restructuration ne peut être constituée sur la base du concept d’obligation implicite.

En pratique, compte tenu des critères stricts de la norme IAS 37, les coûts de restructuration sont plus susceptibles de devenir comptabilisables lorsqu’ils sont effectivement encourus au cours d’une période ultérieure. Seules les dépenses directes découlant de la restructuration doivent être provisionnées. Ces dépenses directes doivent à la fois être nécessairement engagées pour la restructuration et ne pas être associées aux activités courantes des entités.

Ainsi, une provision pour restructuration ne comprendrait pas des coûts tels que les coûts de recyclage ou de relocalisation des membres actuels du personnel de l’entité ou les coûts de marketing ou d’investissements dans de nouveaux systèmes et réseaux de distribution (ces dépenses sont catégoriquement rejetées par la norme, car elles sont considérées comme des dépenses relatives à la conduite future des activités de l’entité et ne sont donc pas des passifs relatifs au programme de restructuration).

De même, les pertes d’exploitation futures identifiables jusqu’à la date d’une restructuration effective ne doivent pas être incluses dans la provision pour restructuration (sauf si elles sont liées à un contrat onéreux).

En outre, conformément aux principes généraux d’évaluation relatifs aux provisions énoncés dans la norme, les indications spécifiques de l’IAS 37 relatives à la restructuration interdisent de prendre en compte tout gain sur la cession attendue d’actifs dans l’évaluation d’une provision pour restructuration, même si la vente des actifs est envisagée dans le cadre de la restructuration.

Une décision de la direction ou une résolution du conseil d’administration de restructurer prise avant la date de l’état de la situation financière ne donne pas automatiquement lieu à une obligation implicite à la date de l’état de la situation financière, sauf si l’entité a, avant la date de l’état de la situation financière, soit commencé à mettre en œuvre le plan de restructuration, soit annoncé les principales caractéristiques du plan de restructuration aux personnes concernées par celui-ci d’une manière suffisamment spécifique pour qu’une attente valable soit suscitée chez elles.

Les exemples d’événements qui peuvent entrer dans la définition de la restructuration sont :

• Une réorganisation fondamentale d’une entité qui a un effet important sur la nature et l’orientation des activités de l’entité;
• Des changements radicaux dans la structure de gestion – par exemple, rendre toutes les unités fonctionnelles autonomes ;
• Déplacement de l’activité vers un emplacement ou un lieu plus stratégique en déplaçant le siège social d’un pays ou d’une région à un autre ; et
• Si certaines autres conditions sont remplies, la vente ou la cessation d’une ligne d’activité, de sorte qu’une restructuration pourrait être considérée comme une activité abandonnée selon IFRS 5.